借款費用資本化賬務處理的三種情形

借款費用資本化問題是學習會計中比較常見的一個重難點，在職稱考試當中也是頻繁出現的考點。一般出現借款費用資本化業務時，借款的形式主要有兩種：

專門借款和一般借款

。考題的情形就有三種組合。分別是隻有專門借款、只有一般借款以及專門借款和一般借款的組合。很明顯，組合的情況稍加複雜。

本次講述中就以三種情形為例加強對借款費用的賬務處理學習。

首先需要了解準則中借款費用資本化金額的確定。總結兩點就是

專門借款考慮閒置收益，一般借款考慮佔用利息

。具體確定方法如下：

（1）為購建或者生產符合資本化條件的資產而借入專門借款的，應當以專門借款當期

實際發生的利息費用

，

減去將尚未動用

的借款資金存入銀行取得的利息收入或進行暫時性投資取得的

投資收益

後的金額確定。（專門借款考慮

閒置收益

）

（2）為購建或者生產符合資本化條件的資產而佔用了一般借款的，企業應當根據累計資產支出超過專門借款部分的

資產支出加權平均數

乘以所佔用

一般借款的資本化率

，計算確定一般借款應予資本化的利息金額。（一般借款考慮

佔用利息

）

（3）每一會計期間的利息資本化金額，不應當超過當期相關借款實際發生的利息金額。

一、只有專門借款的情況

為購建或者生產符合資本化條件的資產而借入專門借款的，應當以專門借款當期實際發生的利息費用，減去將尚未動用的借款資金存入銀行取得的利息收入或進行暫時性投資取得的投資收益後的金額確定。

用會計分錄表達如下：（excel中展示）

針對專門借款直接看如下例題：

【只有專門借款】ABC公司於2021年1月1日正式動工興建一幢辦公樓，工期預計為1年零6個月，工程採用出包方式，分別於2021年1月1日、2021年7月1日和2022年1月1日支付工程進度款。公司為建造辦公樓於2021年1月1日

專門借款2000萬元

，借款期限為3年，年利率為6%。另外在2021年7月1日

又專門借款4 000萬元

，借款期限為5年，年利率為7%。借款利息為按年支付（如無特別說明，本章例題中名義利率與實際利率均相同）。閒置借款資金均用於固定收益債券短期投資，該短期投資月收益率為0。5%。辦公樓於2022年6月30日完工，達到預定可使用狀態。公司為建造該辦公樓的支出金額如下表所示。

對於這道題，可以劃分一個時間段進項處理，能夠比較清晰掌握每個計算期間所對應的借款費用情況。

由於ABC公司使用了專門借款建造辦公樓，而且辦公樓建造支出

沒有超過專門借款金額

，因此公司2021年、2022年為建造辦公樓應予資本化的利息金額計算如下：

（1）確定借款費用資本化期間為：

2021年1月1日至2022年6月30日。

（2）計算在資本化期間內專門借款實際發生的利息金額：

2021年專門借款發生的利息金額（

貸:應付利息

）

=2000×6%+4000×7%×6/12=

260(萬元)

20×8年1月1日-6月30日專門借款發生的利息金額

=2000×6%×6/12+4 000×7%×6/12= 200（萬元）

（3）計算在資本化期間內利用閒置的專門借款資金進行短期投資的收益：（閒置收益，借：應收利息或銀行存款）

2021年短期投資收=500×0。5%×6+2000×0。5%×6=75（萬元）

2022年1月1日一6月30日短期投資收益=500×0。5%×6=15（萬元）

（4）由於在資本化期間內，專門借款利息費用的資本化金額（借：在建工程）應當以其

實際發生的利息費用

減去將閒置的借款資金進行短期投資取得的投資收益後的金額確定，因此：

公司2021年的利息資本化金額=260-75=185（萬元）

公司2022年的利息資本化金額=200-15=185（萬元）

將以上計算結果彙總為會計分錄則為：

2021年12月31日：

借：在建工程 185

應收利息（或銀行存款） 75

貸：應付利息 260

2022年6月30日：

借：在建工程 185

應收利息（或銀行存款） 12

貸：應付利息 200

簡單小結：專門借款利息資本化金額賬務處理步驟

1、確定資本化期間 2、計算總的應付利息 3、資本化期間和費用化期間各自的閒置收益 4、計算利息資本化和費用化金額 5、列出會計分錄。

二、只有一般借款情況

為購建或者生產符合資本化條件的資產而佔用了一般借款的，企業應當根據累計資產支出超過專門借款部分的

資產支出加權平均數

乘以所佔用

一般借款的資本化率

，計算確定一般借款應予資本化的利息金額。（一般借款考慮佔用）

其中

資產支出加權平均數

=∑（每筆資產支出金額×該筆資產支出在當期所佔用天數/當期天數）

所佔用

一般借款的資本化率

=所佔用一般借款當期實際發生的利息之和÷所佔用一般借款本金之和

針對一般借款直接看如下例題，同第一題相比較，

除了借款性質，其他條件不變：

【

只有一般借款

】沿用第一題，假定ABC公司建造辦公樓沒有專門借款，佔用的都是一般借款。ABC公司為建造辦公樓佔用的

一般借款有兩筆

，具體如下：

（1）向A銀行

長期貸款

2000萬元，期限為2020年12月1日至2023年12月1日，年利率為6%，按年支付利息。

（2）發行

公司債券

1億元，於2020年1月1日發行，期限為5年，年利率為8%，按年支付利息。假定這兩筆一般借款除了用於辦公樓建設外，沒有用於其他符合資本化條件的資產的購建或者生產活動。假定全年按360天計算（360/360）。對於此題，同樣劃分時間段：

分析：鑑於ABC公司建造辦公樓沒有佔用專門借款，而佔用了一般借款，因此，公司應當首先計算所佔用

一般借款的加權平均利率

作為資本化率，然後計算建造辦公樓的

累計資產支出加權平均數

，將其與資本化率相乘，計算求得當期應予資本化的借款利息金額。

（1）計算所佔用一般借款資本化率：一般借款資本化率（年）

= （2000×6%+10000×8%）÷（2000+10000）=7。67%

（2）計算累計資產支出加權平均數：

2021年累計資產支出加權平均數

=1 500×360/360+2500×180/360=2750（萬元）

2021年累計資產支出加權平均數

= （

4000+1500

）×180/360=2750（萬元）

（3）計算每期利息資本化金額：

2021年為建造辦公樓的利息資本化金額（借：在建工程）

=2750×7。67%=

210.93

（萬元）

2021年實際發生的一般借款利息費用（貸：應付利息）

=2000×6%+10000×8%=920（萬元）

2022年為建造辦公樓的利息資本化金額（借：在建工程）

=2750×7。67%=

210.93

（萬元）

2022年1月1日-6月30日實際發生的一般借款利息費用=（2000×6%+10000 x 8%）×180/360=460（萬元）

會計分錄如下：

2021年12月31日：

借：在建工程 210。93

財務費用 709。07

(倒擠）

貸：應付利息 920

2022年6月30日：

借：在建工程 210。93

財務費用 249。07

(倒擠）

貸：應付利息 460

提示：財務費用直接倒擠就可以，相當於將實際的財務費用挑出一部分計入到在建工程，也就是被佔用的部分挑出來。

三、專門借款和一般借款組合情況

在掌握專門借款和一般借款如何處理後，組合情況也會相對比較容易掌握。在這種情況下，應當

首先計算專門借款

利息的資本化金額，然後計算所佔用一般借款利息的資本化金額。

直接看例題：

【

專門借款+一般借款

】

將上述兩道例題結合稍加調整

，假定ABC公司為建造辦公樓於2021年1月1日專門借款2000萬元，借款期限為3年，年利率為6%。除此之外，沒有其他專門借款。在辦公樓建造過程中所佔用的一般借款仍為兩筆，一般借款資料如下：

（1）向A銀行長期貸款2000萬元，期限為2020年12月1日至2023年12月1日，年利率為6%，按年支付利息。

（2）發行公司債券1億元，於2020年1月1日發行，期限為5年，年利率為8%，按年支付利息。假定這兩筆一般借款除了用於辦公樓建設外，沒有用於其他符合資本化條件的資產的購建或者生產活動。假定全年按360天計算（360/360）。

時間段劃分簡表如下：

（1）先計算專門借款利息資本化金額：

2021年專門借款利息資本化金額

=2000×6%-500×0。5%×6=

105（

萬元）

2022年專門借款利息資本化金額=2000×6%×180/360=

60

（萬元）

（2）計算一般借款資本化金額：

在建造辦公樓過程中，自2021年7月1日起已經有2000萬元佔用了一般借款，另外，2022年1月1日支出的1500萬元也佔用了一般借款。

也就是說2022年1月1日開始累積有3500萬的一般借款被佔用，直到2022年6月30日停止資本化。

計算這兩筆資產支出的加權平均數如下：

A。2021年佔用了一般借款的資產支出加權平均數=2000×180/360=

1 000

（萬元）

由於一般借款利息資本化率與上一例題相同，即為

7.67%。

2021年應予資本化的一般借款利息金額=1000×7。67%=

76.70

（萬元）

B。2022年佔用了一般借款的資產支出平均數= （2000+1500）×180/360=1 750（萬元）

則2022年應予資本化的一般借款利息金額=1750×7。67%=

134.23

（萬元）

（3）根據上述計算結果，公司建造辦公樓資本化的利息金額：

2021年利息資本化金額=105+76。70=181。70（萬元）

2022年利息資本化金額=60+134。23=194。23（萬元）

（4）有關賬務處理如下：

單位（萬元）

2021年12月31日

借：在建工程 181。7

財務費用 843。3

應收利息（或銀行存款）15

貸：應付利息 1040

(120+920)

2022年6月30日

借：在建工程 194。23

財務費用 325。77

貸：應付利息 520 （60+460）

小結：既有一般借款又有專門借款時，先算專門，再算一般；

專門借款考慮閒置，一般借款考慮佔用。

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